12.12.2018

Dzień wykonania usługi przez biegłego sądowego jako dzień powstania przychodu

opublikowano: 2018-12-07 przez: Mika Ewelina

Uwagi wprowadzające
Podstawowym przedmiotem opracowania jest określenie momentu powstania przychodów w związku z wykonywaniem przez podatnika (biegłego sądowego) usług w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Chodzi tu o zakres opodatkowania usług wykonywanych przez biegłego sądowego oraz kwalifikację przychodu do odpowiedniego źródła, jak i związanego z tym momentu powstania przychodu.
Chronologia działania w przypadku sporządzenia opinii biegłego na zlecenie sądu lub prokuratora jest następująca:
1) postanowienie sądu (prokuratora)[1] o powołaniu wraz z zakresem opinii;
2) opracowywanie opinii;
3) zakończenie prac zwieńczone sporządzeniem opinii;
4) wystawienie faktury VAT na wynagrodzenie i koszty oraz przesłanie tych dokumentów z wykonaną opinią do sądu;
5) okres oczekiwania na postanowienie sądu akceptujące (lub obniżające) wynagrodzenie i koszty wynikające z faktury VAT (ewentualnie zażalenie na postanowienie sądu);
6) uprawomocnienie się postanowienia o przyznaniu wynagrodzenia za wykonanie opinii;
7) wypłata wynagrodzenia.
Z uwagi na szczególne zasady ustalania wynagrodzenia biegłych sądowych (każdorazowo akceptowane przez sąd, co z reguły trwa kilka miesięcy) powstaje zagadnienie, czy przychód w tej sytuacji powstanie w momencie otrzymania przez biegłego sądowego zapłaty za wykonane przez siebie usługi – art. 14 ust. 1c pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych[2] (dalej: u.p.d.o.f.), czy z momentem uprawomocnienia się postanowienia sądu przyznającego biegłemu wynagrodzenie i zwrot kosztów. Chodzi tutaj o interpretację pojęcia „kwoty należne”, o którym mowa w przywołanym przepisie.
 
1. Stanowisko podatników
Podatnicy (biegli sądowi) wskazują, że w przypadku czynności wykonywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, kwotami należnymi, o których mowa w art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f., są dopiero kwoty określone w prawomocnym postanowieniu sądu, prokuratora, komornika sądowego lub innego organu, który korzysta z opinii biegłego sądowego, a nie kwoty, których żąda biegły, wystawiając fakturę lub rachunek bezpośrednio po sporządzeniu opinii. Argumentują, że aby mógł powstać przychód z działalności gospodarczej, nie wystarczy, że dana usługa zostanie wykonana albo faktura za tę usługę wystawiona. Dana kwota musi być bowiem kwotą należną, a tą będzie dopiero wynikająca z prawomocnego postanowienia sądu lub innego właściwego organu, na zlecenie którego powstaje opinia. Powyższe wynika z tego względu, że głównym i jedynym źródłowym dokumentem stanowiącym podstawę do wypłaty wynagrodzenia za sporządzoną opinię biegłego jest prawomocne orzeczenie sądu o przyznaniu danej należności (wynagrodzenia biegłego sądowego). Należy wskazać, iż pomiędzy złożeniem przez podatnika karty pracy biegłego i faktury VAT za wykonaną opinię a powzięciem przez sąd wskazanego orzeczenia nierzadko upływa kilka miesięcy. Często zdarza się również, iż orzeczenie sądu przyznaje biegłemu sądowego niższą kwotę wynagrodzenia niż kwota wynikająca z karty pracy biegłego i sporządzonej na tej podstawie faktury, z uwagi na stwierdzenie przez sąd, iż wydana opinia wymagała mniejszego niż wskazany nakładu pracy lub użyteczność procesowa opinii jest niższa od oczekiwanej.
Podatnicy argumentują, wskazując na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”) z 21 października 2013 r., że wynagrodzenie z tytułu nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez pełnomocnika ustanowionego z urzędu, zależnie od formy prawnej, w jakiej wykonuje on swój zawód, należy kwalifikować do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. w przypadku, gdy pomoc prawną z urzędu pełnomocnik wykonuje prowadząc działalność zawodową w formie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 lit. a u.p.d.o.f., a gdy czyni to w ramach innych form wykonywania swojego zawodu – wynagrodzenie to należy kwalifikować do źródła przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 tej ustawy[3]. W świetle tezy tej uchwały podatnicy (biegli sądowi) wywodzą, iż mogą kwalifikować należności otrzymane od sądu do źródła z pozarolniczej działalności gospodarczej. Nadal jednak istnieje wątpliwość co do momentu powstania przychodu z tytułu tak wykonywanej działalności. Nie znajdzie tu zastosowania ogólna zasada z art. 14 ust. 1c u.p.d.o.f., dotycząca określenia momentu powstania przychodu, lecz regulacja szczególna z art. 14 ust. 1i u.p.d.o.f., w świetle której za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty. Należy tak przyjąć z tego względu, że biegły sądowy przygotowuje opinie na rzecz sądów i wystawia za nie faktury na podstawie karty pracy biegłego. Z uwagi na przepisy art. 285 § 1 Kodeksu postępowania cywilnego i art. 198 Kodeksu postępowania karnego żadna z tych okoliczności (ani sporządzenie opinii, ani wystawienie faktury) nie stanowi jeszcze wyczerpującej przesłanki do stwierdzenia, że usługa zlecona przez sąd w postanowieniu o zasięgnięciu opinii została ostatecznie i prawidłowo wykonana. Dopiero bowiem po analizie opinii sąd wydaje postanowienie, w którym przyznaje wynagrodzenie za wykonanie opinii, stwierdzając tym samym prawidłowe wykonanie usługi. Jedynie takie postanowienie stanowi podstawę do wypłaty biegłemu sądowemu wynagrodzenia, w wysokości wynikającej z tego postanowienia. Dopiero z momentem wydania postanowienia przez sąd i jego doręczenia podatnikowi wynagrodzenie za wykonaną opinię staje się należne, co oznacza konieczność zastosowania regulacji szczególnej, jaką jest art. 14 ust. 1i u.p.d.o.f.
W przypadku biegłych sądowych nieprowadzących działalności gospodarczej wynagrodzenie im wypłacane, jako dochód z działalności wykonywanej osobiście, staje się przychodem z momentem jego otrzymania. Inne potraktowanie biegłego prowadzącego działalność gospodarczą byłoby również nieuzasadnionym pogorszeniem jego sytuacji pomimo faktu, iż wykonuje on takie same czynności i otrzymuje wynagrodzenie na podstawie takiego samego orzeczenia. Na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług[4] (dalej: „ustawa o VAT”) moment opodatkowania tego rodzaju usług został ustalony jednoznacznie w przepisach art. 19a ust. 6 w zw. z art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. d, które stanowią, że obowiązek podatkowy w przypadku świadczenia, na podstawie odrębnych przepisów, na zlecenie sądów powszechnych, administracyjnych, wojskowych lub prokuratury usług związanych z postępowaniem sądowym lub przygotowawczym, powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tego tytułu.
Podatnicy wskazują też na uchwałę Sądu Najwyższego (dalej: „SN”) z 19 marca 1996 r., III CZP 22/96, zgodnie z którą „biegły od dnia prawomocności postanowienia przyznającego mu wynagrodzenie ma prawo domagać się niezwłocznej jego wypłaty”. Wypłacenie wynagrodzenia może więc nastąpić dopiero po uprawomocnieniu się stosownego postanowienia sądu o przyznaniu takiego wynagrodzenia i dopiero prawomocne postanowienie sądu stanowi podstawę do domagania się przez biegłych wypłaty wynagrodzenia.
 
2. Stanowisko organów podatkowych.
Organy podatkowe jako moment powstania przychodu – w świetle art. 14 ust. 1c u.p.d.o.f. – wskazują okres, gdy biegły sądowy wystawi fakturę (rachunek), ale bezpośrednio po sporządzeniu opinii. Nie trzeba w tej mierze „oczekiwać” na postanowienie sądu przyznające biegłemu wynagrodzenie. Uzasadniając swoje stanowisko organy podkreślają, że na mocy art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy (pozarolnicza działalność gospodarcza), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. „Należność” wynika z treści stosunku prawnego, a odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia, jak i powinności jego spełnienia. Ogólną zasadę ustalania momentu uzyskania przychodu związanego z działalnością gospodarczą określa art. 14 ust. 1c u.p.d.o.f. Stanowi on, że za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h-1j i 1n-1p, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień: 1) wystawienia faktury albo 2) uregulowania należności.
Powyższe regulacje nawiązują zatem do zasad powstawania obowiązku podatkowego z tytułu VAT. Dalej jednak nie jest jasne, do jakiego przychodu, „o którym mowa w ust. 1”, odwołuje się przytoczona regulacja. Możliwe są w tym zakresie dwie interpretacje: pierwsza – chodzi o przychody z działalności gospodarczej oraz druga – mowa jest o przychodach będących kwotami należnymi[5]. W przypadku przyjęcia pierwszej interpretacji kwestia określenia daty powstania przychodu nie budzi wątpliwości, niezależnie bowiem od tego, czy przychód stał się należny, czy nie, powstanie on co do zasady z chwilą wystawienia faktury. Natomiast więcej trudności pojawia się w przypadku przyjęcia drugiej interpretacji. Jeżeli bowiem przyjąć, że ustawa stanowi o „dacie powstania przychodu należnego”, to wątpliwe jest, czy może ona stwierdzać, że przychody należne powstają z określonym dniem, nawet jeśli nie stały się należne. Przy takim założeniu fakt wystawienia faktury byłby obojętny dla powstania przychodu, jeżeli kwota, na którą opiewa faktura, nie stała się jeszcze należna (wymagalna).
Pierwsza interpretacja – w myśl, której przychód z działalności gospodarczej powstaje niezależnie od tego, czy kwota określona w fakturze stała się należna – jest wadliwa. Powoduje ona bowiem, że zbędny staje się fragment przepisu art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. stanowiący o tym, że za przychody uważa się kwoty należne. Taka interpretacja byłaby sprzeczna z zasadą niepleonastyczności tekstu prawnego, w myśl której żaden wyraz (sformułowanie) użyty w tekście przepisu nie jest zbędny[6]. Tym samym należy ją odrzucić.
Ponadto problematyczne jest, czy przepis art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. nie zawiera swego rodzaju definicji „przychodu z działalności gospodarczej”, w myśl której przychód ten jest kwotą (przychodem) należną, choćby faktycznie nie była ona otrzymana. Z uwagi na powyższe przyjęcie interpretacji, w myśl której przychód z działalności gospodarczej powstaje z chwilą wystawiania faktury, niezależnie od tego, czy kwota określona w fakturze stała się należna, byłoby sprzeczne z treścią definicji legalnej, zgodnie z którą przychodami z działalności gospodarczej są tylko kwoty należne. W doktrynie prawa wskazuje się, że nie wolno przełamywać znaczenia definicji legalnych za pomocą wykładni celowościowej[7].
W mojej ocenie jednak pierwsza z interpretacji będzie preferowana przez organy podatkowe z powodu jej profiskalnych skutktów. Wydaje się ona też prostszym sposobem określania daty powstania przychodów z działalności gospodarczej. Stanowi jednak wykładnię contra legem. Prawdopodobnie oportunizm sprawi, że ten sposób określania momentu powstania przychodu zostanie usankcjonowany przez praktykę[8].
W myśl art. 14 ust 1c u.p.d.o.f. przychód podatkowy dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych powstaje w dniu wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi. Wyjątki od tej zasady stanowi: 1) wystawienie faktury przed datą wydania towaru, zbycia prawa lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi – datą powstania przychodu jest w tym przypadku dzień wystawienia faktury, 2) uregulowanie należności przed wydaniem towaru, zbyciem prawa lub wykonania usługi albo częściowym wykonaniem usługi – datą powstania przychodu jest wtedy dzień otrzymania należności. Ustawodawca przewidział również szczególną sytuację, gdy strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych. Ma wówczas zastosowanie art. 14 ust. 1e u.p.d.o.f., zgodnie z którym jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Z kolei zgodnie z art. 14 ust. 1i u.p.d.o.f. w przypadku otrzymania przychodu z działalności gospodarczej, do którego nie stosuje się ust. 1c, 1e i 1h, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.
W tym miejscu podkreślenia wymaga, że zasady przyznawania biegłym wynagrodzenia za sporządzoną opinię zostały uregulowane m.in. w przepisach ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o kosztach sądowych w sprawach cywilnych[9] (dalej: „u.k.s.c.”). Zgodnie z art. 89 ust. 1 u.k.s.c. biegłemu powołanemu przez sąd przysługuje m.in. wynagrodzenie za wykonaną pracę. Wysokość wynagrodzenia biegłego za wykonaną pracę ustala się, uwzględniając wymagane kwalifikacje, potrzebny do wydania opinii czas i nakład pracy. Stosownie do art. 92 ust. 1-3 oraz art. 93 ust. 2 u.k.s.c. wynagrodzenie przyznaje się na wniosek biegłego złożony na piśmie lub ustnie do protokołu rozprawy. Wniosek o przyznanie wynagrodzenia składa się w terminie 3 dni od dnia zakończenia czynności. Roszczenie o zwrot wynagrodzenia biegłego przedawnia się z upływem lat trzech, licząc od dnia powstania tego roszczenia. Przyznane wynagrodzenie należy wypłacić niezwłocznie, jednakże w wypadku niemożności niezwłocznej wypłaty należność przekazuje się przekazem pocztowym lub przelewem bankowym bez obciążania biegłego opłatą pocztową lub kosztami przelewu.
Postępowanie zmierzające do wypłaty wynagrodzenia biegłym sądowym składa się z dwóch etapów. Pierwszy etap ma charakter judykacyjny – sąd wydaje zaskarżalne postanowienie o przyznaniu biegłemu wynagrodzenia. Po uprawomocnieniu się tego orzeczenia następuje etap drugi polegający na realizacji wydanego rozstrzygnięcia, tj. wypłacie biegłemu przez służby księgowe sądu uprzednio przyznanego wynagrodzenia.
Warunkiem przyznania biegłemu wynagrodzenia za sporządzoną opinię jest skorzystanie przez sąd z jego usług. Nie uzależnia się przy tym możności przyznania biegłemu wynagrodzenia od uznania sporządzonej przez biegłego opinii za prawidłową[10]. Wobec tego wadliwa jest teza, że wyłącznym warunkiem przesądzającym o momencie powstania przychodu podatkowego jest dokonanie zapłaty na podstawie prawomocnego postanowienia sądu za wykonaną usługę. Skoro po wykonaniu usługi biegły sądowy wystawia na tę okoliczność faktury VAT, to obowiązany jest wykazać wynikające z tych dokumentów księgowych przychody jako przychody należne z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Skoro bowiem wykonał usługę, którą później „zafakturuje”, to na dzień jej wykonania powstanie przychód, który powinien być zaewidencjonowany na podstawie art. 14 ust. 1c u.p.d.o.f. w prowadzonej ewidencji księgowej.
 
3. Stanowisko sądów administracyjnych
Sądy administracyjne[11] aprobują stanowisko, że dzień wykonania usługi przez biegłego sądowego należy uznać – w świetle art. 14 ust. 1c u.p.d.o.f. – za dzień powstania przychodu. Uzasadniając powyższe stanowisko podkreśla się, że w świetle art. 14 ust. 1e, 1h i 1i u.p.d.o.f. regułą jest, że przychód podatkowy z działalności gospodarczej dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych powstaje w dniu wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi.
Uwzględniając regulacje art. 90 ust 1-3 u.k.s.c. oraz art. 92 ust 1-3 jak i art. 93 ust 2 u.k.s.c. biegły po sporządzeniu opinii wystawia fakturę VAT obejmującą wynagrodzenie oraz poniesione wydatki, którą przedstawia sądowi (lub innemu organowi). Na podstawie złożonego przez biegłego wniosku i rachunku sąd, po dokonaniu oceny m.in. wykonanej pracy, zgodności żądanego wynagrodzenia z obowiązującymi stawkami, rzeczywistym nakładem i czasem pracy, przyznaje biegłemu wynagrodzenie oraz zwrot kosztów sporządzenia opinii. Wypłata biegłemu przyznanego wynagrodzenia następuje po uprawomocnieniu się postanowienia. Tym samym wykonanie przez biegłego sądowego usługi skutkuje powstaniem w tym momencie przychodu podatkowego dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych. Dzień wykonania usługi jest bowiem w świetle art. 14 ust. 1c u.p.d.o.f. datą powstania przychodu. Po wykonaniu usługi, na okoliczność czego biegły wystawia fakturę VAT, obowiązany jest on wykazać do opodatkowania ujęte w tej fakturze przychody, jako przychody należne z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. W tym stanie rzeczy nie można podzielić stanowiska podatników, że warunkiem przesądzającym o momencie powstania przychodu podatkowego u biegłego sądowego z tytułu sporządzenia opinii w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej jest dokonanie zapłaty po otrzymaniu postanowienia sądu. Przyjęcie takiej wykładni w sposób nieuzasadniony stawiałoby biegłych sądowych w uprzywilejowanej sytuacji w stosunku do innych podatników uzyskujących przychody z tego samego źródła – pozarolniczej działalności gospodarczej. Sama specyfika działalności wykonywanej przez biegłych sądowych nie daje podstaw, by traktować ich w sposób szczególny. Skoro biegły ujmuje w wystawionej fakturze VAT kwoty należne (wynagrodzenie i ewentualne koszty) z tytułu sporządzonej opinii, wywołuje to skutki związane z powstaniem przychodu z działalności gospodarczej. Procedura przyznawania biegłym sądowym wynagrodzenia, skutkująca długim czasem oczekiwania na wypłatę należności lub brakiem akceptacji przez sąd wykazanej w fakturze VAT kwoty, nie zmienia reguły ustalania momentu powstania przychodu. Może natomiast powodować konieczność wystawienia dokumentu korygującego, o czym wspomniano wcześniej.
Odnośnie do argumentu podatników dotyczącego momentu opodatkowania spornego rodzaju usług podatkiem od towarów i usług, tj. z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tego tytułu, zgodnie z art. 19a ust. 6 w zw. z art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. d ustawy o VAT, sądy administracyjne wskazują, iż brak jest podobnego uregulowania na gruncie u.p.d.o.f. Skoro zatem ustawodawca nie przewidział w u.p.d.o.f. tak jednoznacznego i szczególnego rozwiązania dla opinii sporządzanych przez biegłych na zlecenie sądów, jak w ustawie VAT, to brak jest podstaw prawnych do przyjęcia tezy o konieczności zastosowania wyjątku przewidzianego w art. 14 ust. 1i u.p.d.o.f.
Sądy administracyjne nie podzielają również poglądu dotyczącego nierównego traktowania biegłych sądowych przy określaniu momentu powstania przychodu w przypadku, gdy nie prowadzą oni działalności gospodarczej. Już samo uznanie ich przychodu jako pochodzącego z działalności wykonywanej osobiście (czyli niekoniecznie w sposób ciągły, zorganizowany, ale raczej okazjonalnie) wskazuje na podstawową różnicę w zakwalifikowaniu źródła przychodu w stosunku do skarżącego i może mieć przełożenie na moment powstania przychodu. W obrocie gospodarczym zdarzają się sytuacje, w których kontrahenci kwestionują wysokość faktur VAT wystawionych za wykonane usługi lub z innych powodów kwota należna za usługę zostaje zmieniona. W takiej sytuacji wystawiany jest dokument korygujący przychody. Sama możliwość braku akceptacji przez sąd (inny organ) wysokości wynagrodzenia biegłego sądowego zawartego w wystawionej fakturze nie jest wystarczającą przesłanką, by dla tej grupy przedsiębiorców odstępować od generalnej zasady określania momentu uzyskania przychodów z działalności gospodarczej.
 
Podsumowanie
Stanowisko podatników (biegłych sądowych) odnośnie do momentu powstania przychodu opiera się na błędnym założeniu, polegającym na utożsamieniu pojęcia „kwota należna”, którym posługuje się u.p.d.o.f., oraz zwrotu „wynagrodzenie”, występującego w u.k.s.c. Jak wskazał SN w uchwale z 21 grudnia 2006 r., III CZP 127/06[12], źródłem powołania biegłego nie jest stosunek cywilnoprawny dwóch równoprawnych podmiotów. Jest to stosunek o charakterze publicznoprawnym, zawiązany na podstawie norm procesowych. Okoliczność, że stosunek prawny łączący biegłego i sąd (lub inny organ władzy publicznej), wyznaczający układ wzajemnych uprawnień i obowiązków, nie podlega reżimowi prawa cywilnego, wyklucza przypisywanie na płaszczyźnie prawa podatkowego decydującego znaczenia konkretyzacji roszczenia biegłego o wynagrodzenie z odwołaniem się do reguł obowiązujących w stosunkach cywilnoprawnych. Wykonanie określonej pracy „na zlecenie” sądu należy zakwalifikować na podstawie u.p.d.o.f. jako wykonanie usługi, z którym to zdarzeniem ta ustawa wiąże moment powstania przychodu. Z tą bowiem chwilą powstaje po stronie organu władzy publicznej, korzystającego z usług biegłego, nieskonkretyzowana powinność spełnienia na rzecz biegłego świadczenia, stanowiącego ekwiwalent za wykonaną pracę. Świadczenie to traktować należy w świetle u.p.d.o.f., jako „kwotę należną”, o której mowa w art. 14 ust. 1 zdanie pierwsze u.p.d.o.f. Jakkolwiek konkretyzacja roszczenia po stronie biegłego następuje z chwilą uprawomocnienia się stosownego postanowienia sądu, to dla prawnopodatkowej kwalifikacji momentu powstania przychodu zdarzenie to nie ma znaczenia, bowiem u.p.d.o.f. jednoznacznie stanowi, że momentem powstania przychodu – co do zasady – jest m.in. dzień wykonania usługi.
W realiach obrotu gospodarczego kwoty należne wynikające z określonych transakcji mogą podlegać zmianom m.in. na skutek zdarzeń zachodzących już po wykonaniu usługi po stronie kontrahenta podatnika. Przepisy prawa podatkowego kształtujące system podatku dochodowego od osób fizycznych przewidują takie sytuacje — w razie zmiany okoliczności faktycznych deklarowane kwoty konstytuujące podstawę opodatkowania mogą zostać skorygowane w późniejszym terminie. Z tego samego uprawnienia może również skorzystać biegły sądowy, jeśli organ władzy publicznej określi wysokość wynagrodzenia biegłego w kwocie innej niż podana na wystawionej fakturze. Brak jest w przepisach prawa podstaw do wyłączenia stosowania wskazanych powyżej reguł do przychodów biegłych osiąganych w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Uprawomocnienie się postanowienia o przyznaniu biegłemu wynagrodzenia (zwrotu kosztów) jest zdarzeniem relewantnym podatkowo, jednakże nie w tym sensie, że wyznacza dzień powstania przychodu; może ono jedynie skutkować powstaniem obowiązku dokonania korekty dokumentacji podatkowej w związku ze zmianą okoliczności faktycznych kształtujących podstawę opodatkowania.
Reasumując, dzień wykonania usługi przez biegłego należy uznać w świetle art. 14 ust. 1c u.p.d.o.f. za dzień powstania przychodu.
 
Kacper Tybuszewski
radca prawny w OIRP w Warszawie
 

[1] Dalej wskazywane jako sąd.
[2] Dz. U. z 2018 r. poz. 1509, ze zm.
[3] Tak uchwała NSA z 21 października 2013 r., II FPS 1/13, ONSAiWSA z 2014 r. nr 1, poz. 1.
[4] Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, ze zm.
[5] A. Bartosiewicz, R. Kubacki Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, Warszawa 2011, s. 129.
[6] O tej zasadzie więcej zob. A. Malinowski, Polski tekst prawny. Opracowanie treściowe i redakcyjne, Warszawa 2014.

[7] A. Bartosiewicz, R. Kubacki, op. cit. s. 130.

[8] A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Komentarz do art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych [w:] A. Bartosiewicz, R. Kubacki, PIT. Komentarz, Lex 2018.
[9] Dz. U. z 2018 r. poz. 300, ze zm.
[10] Orzeczenie SN z 24 maja 1973 r., II CZ 64/73, niepublikowane oraz postanowienie Sądu Apelacyjnego w Poznaniu z 11 września 2013 r., I ACz 1327/13, niepublikowane.
[11] Przykładowo NSA w wyroku z 30 maja 2018 r., II FSK 1376/16, LEX nr 2553801 oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 5 października 2016 r., I SA/Po 2392/15, LEX nr 2148227.
[12] OSNC 2007 nr 10, poz. 150.

Prawo i praktyka

Przygody Radcy Antoniego

Odwiedź także

Nasze inicjatywy