08.05.2021

Orzecznictwo naczelnego sądu administracyjnego w sprawach podatkowych z 2010 roku (rozstrzygnięcia składów powiększonych)

opublikowano: 2014-09-01 przez: Mika Ewelina

Rola orzecznictwa sądów administracyjnych w przezwyciężaniu podstawowych wad polskiego prawodawstwa podatkowego, takich jak brak przejrzystości czy spójności, jest nie do przecenienia. Niejednokrotnie uważna analiza orzecznictwa sądowego pozwala na stwierdzenie, że w określonych sytuacjach sądy zdają się zastępować ustawodawcę, wprowadzając w istocie do systemu prawnego normy prawne, które trudno byłoby wyinterpretować z samych tekstów prawnych (przepisów). Chociaż wykładnia prawa należy ze swojej istoty do kompetencji sądów, to jednak podejmowane w tym celu działania spotykają się niekiedy z zarzutami „prawotwórstwa” lub „kreatywnej wykładni”, „kreowania prawa w drodze orzecznictwa sądowego”, „korygowania przez sąd treści ustawy”, „poprawiania ustawodawcy”, „wykładni contra legem”, „tworzenia nowych norm prawnych”[1].

Abstrahując od oceny, w których sytuacjach te zarzuty są zasadne, należy zauważyć, że mierzenie się z tymi osądami nie byłoby konieczne w odniesieniu do „przyzwoitej legislacji”, kreowanej przez bezwzględnie racjonalnego ustawodawcę. Ponadto, nie można zapominać o podstawowej, wszak wynikającej z konstytucji, kompetencji sądów do sprawowania wymiaru sprawiedliwości[2]. Z perspektywy jednostki, która chce uniknąć negatywnych skutków podejmowanych przez siebie działań, tak postrzegana rola sądów nabiera szczególnego znaczenia.

W istotę sprawowania wymiaru sprawiedliwości przez sądy wpisuje się także dbałość o jednolitość linii orzeczniczej. Jednolitość orzecznictwa sądowego jest bowiem gwarancją realizacji zasad konstytucyjnych: zaufania obywatela do państwa i stanowionego w tym państwie prawa[3] oraz równości.

Przy takim postrzeganiu polskiej rzeczywistości prawnopodatkowej oraz istoty „sądzenia”, jakie zaprezentowano na wstępie, kluczową rolę należy przypisać rozstrzygnięciom Naczelnego Sądu Administracyjnego wydawanym w składach powiększonych. Są ku temu co najmniej dwa powody. Pierwszy to ten, że wszystkie trzy rodzaje rozstrzygnięć, do których wydania są władne składy powiększone Naczelnego Sądu Administracyjnego (postanowienia, wyroki oraz uchwały[4]), powinny cieszyć się największym autorytetem jako pochodzące od najwyższej instancji sądowej kontrolującej orzeczenia wojewódzkich sądów administracyjnych, a pośrednio także organy administracji[5]. Drugi wynika z przyznanego przez ustawodawcę wiążącego charakteru uchwał tego sądu[6].

Jakkolwiek rozumiem, że spór o poprawność rezultatu wykładni nie musi być determinowany dążeniem do odkrycia jedynej właściwej interpretacji, ale przede wszystkim sporem o siłę i wagę argumentów, to nie przedstawiam uzasadnień do rozstrzygnięć Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczących zagadnień podatkowych, wydanych przez składy powiększone w 2010 r. Świadomie prezentuję wyłącznie same sentencje albo tezy tych rozstrzygnięć, a ilekroć jest to konieczne, wskazuję dodatkowe informacje w przypisach odnoszących się do poszczególnych orzeczeń. Mam bowiem nadzieję, że wobec największego z mankamentów prawa podatkowego, tj. niestabilności tej gałęzi prawa, także zaprezentowane w układzie przedmiotowym zestawienie wspominanych rozstrzygnięć okaże się pomocne w codziennej pracy radcy prawnego.

Ordynacja podatkowa

W sytuacji gdy zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług wygasło wskutek zapłaty (art. 59 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.)), nie można po upływie terminu przedawnienia określonego w art. 70 § 1 tej ustawy, wbrew interesowi prawnemu podatnika, orzekać o wysokości tego zobowiązania podatkowego[7]. wyrok składu siedmiu sędziów NSA z 28 czerwca 2010 r., sygn. akt I FPS 5/09[8]

Podatek od towarów i usług

W świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczające jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), jeśli łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. uchwała składu siedmiu sędziów NSA z 11 października 2010 r., sygn. akt I FPS 1/10

W świetle art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) w stanie prawnym obowiązującym w 2006 r. podmiot świadczący usługi leasingu powinien włączyć do podstawy opodatkowania tych usług koszty ubezpieczenia przedmiotu leasingu. uchwała składu siedmiu sędziów NSA z 8 listopada 2010 r., sygn. akt I FPS 3/10

Na tle sprawy dotyczącej zmiany kryteriów odliczenia podatku naliczonego od zakupu paliwa do samochodu wyczerpująco wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich w wyroku z 22 grudnia 2008 r., C-414/07. Pogląd Trybunału jest jasny, niebudzący wątpliwości, i sprowadza się do tezy, że każda dokonana już po transpozycji Dyrektywy zmiana prawa do odliczenia ograniczająca jego zakres jest sprzeczna z klauzulą stand-still, przy czym swoistym punktem odniesienia jest zakres ograniczeń rzeczywiście funkcjonujących w momencie transpozycji Dyrektywy[9]. postanowienie składu siedmiu sędziów NSA z 22 listopada 2010 r., sygn. akt I FPS 6/10

Podatek dochodowy od osób fizycznych

Przychody wspólników, o których mowa w art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), uzyskiwane po dniu 1 stycznia 2008 r. z udziału w spółce jawnej uzyskującej przychody na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, nie podlegają opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30c ust. 1 tej ustawy. uchwała składu siedmiu sędziów NSA z 26 kwietnia 2010 r., sygn. akt II FPS 10/09

Wykupione przez pracodawcę pakiety świadczeń medycznych, których wartość nie jest wolna od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), stanowią dla pracowników, uprawnionych do ich wykorzystania, nieodpłatne świadczenie w rozumieniu art. 12 ust. 1 tej ustawy. uchwała składu siedmiu sędziów NSA z 24 maja 2010 r., sygn. akt II FPS 1/10[10][e1] 

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie było rozbieżności w zakresie rozumienia i stosowania przepisów art. 6 ust. 4 i ust. 5 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) Nie wystąpiła zatem przesłanka do wyjaśnienia wątpliwości prawnej zaprezentowanej przez Rzecznika Praw Obywatelskich w trybie art. 15 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.)[11]. postanowienie składu siedmiu sędziów NSA z 11 października 2010 r., sygn. akt II FPS 3/10[12]

Podatki i opłaty lokalne

Postanowienie przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego w przedmiocie ulgi podatkowej, o którym mowa w art. 18 ust. 3 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (tekst jednolity Dz.U. z 2008 r. Nr 88, poz. 539 ze zm.) nie podlega zaskarżeniu do sądu administracyjnego. Sąd administracyjny powinien jednak dokonać kontroli jego legalności przy rozpoznawaniu skargi na decyzję dyrektora izby skarbowej, stosownie do art. 134 § 1 i art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). uchwała składu siedmiu sędziów NSA z 1 marca 2010 r., sygn. akt II FPS 9/09

 

Krzysztof Zaorski
Asystent specjalista ds. orzecznictwa w Biurze Orzecznictwa NSA

 

Źródło: Temidium 1 (62) 2011


[1] Zob. W. Wróbel, Wpływ orzecznictwa Sądu Najwyższego na kształtowanie się pojęć i instytucji prawnych [w:] Orzecznictwo w systemie prawa – II Konferencja Naukowa Wydziału Prawa i Administracji Uniwersytetu Gdańskiego oraz Wolters Kluwer Polska, Gdańsk 17–18 września 2007 r. (redakcja naukowa T. Bąkowski, K. Grajewski, J. Warylewski), Warszawa 2008, Wolters Kluwer Polska, s. 81 i nast.
[2] Zgodnie z art. 175 ust. 1 Konstytucji RP wymiar sprawiedliwości w Rzeczypospolitej Polskiej sprawują Sąd Najwyższy, sądy powszechne, sądy administracyjne oraz sądy wojskowe.
[3] W. Wróbel, op. cit., s. 76.
[4] Dla potrzeb niniejszego materiału przez pojęcie „rozstrzyganie w składach powiększonych” rozumiem: uchwały, o których mowa w art. 264 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.); postanowienia wydane na podstawie art. 267 powoływanej ustawy oraz wyroki wydane wskutek przejęcia sprawy do rozpoznania w trybie art. 187 § 3 tej ustawy.
[5] Por. D. Dąbek, Między precedensem a źródłem prawa (o uchwałach Naczelnego Sądu Administracyjnego) [w:] Orzecznictwo w systemie prawa…, s. 199.
[6] Ibidem, s. 194–200.
[7] Teza orzeczenia zaczerpnięta z internetowej bazy orzeczeń sądów administracyjnych http://orzeczenia.nsa.gov.pl.
[8] W kontekście powoływanego wyroku należy przypomnieć wcześniejsze wypowiedzi Naczelnego Sądu Administracyjnego (tj. wyrok z 7 kwietnia 2003 r., sygn. akt FSA 2/02, ONSA 2003/3/84; uchwała z 6 października 2003 r., sygn. akt FPS 8/03, ONSA 2004/1/7 oraz uchwała z 8 października 2007 r., sygn. akt I FPS 4/07, ONSAiWSA 2008/1/4). Szerzej na ten temat B. Gruszczyński [w.] S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, seria Wielkie Komentarze, wyd. 6, LexisNexis, Warszawa 2010, s. 408–409.
[9] Teza stanowi konkluzję postanowienia wyrażoną w pisemnych motywach rozstrzygnięcia.
[10] Problematyka opodatkowania abonamentów medycznych w chwili obecnej nie może być uznana za definitywnie przesądzoną. Wobec braku akceptacji dla stanowiska zajętego w tej uchwale jeden ze składów orzekających, w trybie art. 269 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi postanowił ponownie przedstawić powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia powiększonemu składowi (vide postanowienia NSA z 5 października 2010 r., sygn. akt II FSK 541/09). Tym samym, moc wiążąca uchwały dotyczącej pakietów medycznych została przełamana. Rozstrzygnięcia tego zagadnienia należy się spodziewać w pierwszym kwartale 2011 r.
[11] Teza stanowi konkluzję postanowienia wyrażoną w pisemnych motywach rozstrzygnięcia.
[12] Z uzasadnienia powoływanego postanowienia: Sprawa prawidłowości stosowania cytowanych przepisów przez organy podatkowe była (…) przedmiotem orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego, który (…), wyraził pogląd, że:
– przepisy art. 6 ust. 4 i 5 ustawy należy interpretować łącznie w ten sposób, że art. 6 ust. 4 przyznaje osobie, która faktycznie samotnie wychowuje dziecko, prawo do preferencyjnego rozliczenia się z podatku dochodowego. Natomiast art. 6 ust. 5 ustawy określa krąg osób, które ze względu na swój stan cywilny mogą być uznane za samotnie wychowujące dzieci, jednakże przepis ten nie może być odczytywany w ten sposób, że każda osoba mająca dzieci i znajdująca się w stanie wolnym określonym w tym przepisie jest osobą samotnie wychowującą dziecko w rozumieniu przepisu ustawy. Podstawowym warunkiem skorzystania z prawa do rozliczenia podatku na zasadach określonych w art. 6 ust. 4 ustawy jest fakt wychowywania dziecka przez rodzica lub opiekuna prawnego polegający na stałym troszczeniu się o byt materialny dziecka oraz o jego rozwój emocjonalny,
– wprowadzając w art. 6 ust. 4 – na zasadzie wyjątku od reguły ustanowionej w art. 1 ustawy – preferencyjne opodatkowanie osób samotnie wychowujących dzieci ustawodawca wskazał na to, że z preferencji tej mogą korzystać osoby „samotnie” wychowujące dzieci. Zastrzeżenie to znalazło również swój wyraz w treści art. 6 ust. 5, wskazującego, jakiego rodzaju osoby ze względu na stan cywilny mogły zostać uznane za osoby „samotnie” wychowujące dzieci. Dla oceny, czy w konkretnej sytuacji preferencja podatkowa może mieć zastosowanie, przede wszystkim należy ustalić, czy daną osobę, mieszczącą się w kręgu osób wskazanych w art. 6 ust. 5 z uwagi na stan cywilny można było uznać za osobę faktycznie „samotnie” wychowującą dziecko,
– słowo „samotnie” nie nasuwa żadnych wątpliwości interpretacyjnych; w kontekście omawianych przepisów oznacza ono – bez udziału innej osoby,
– w art. 6 ust. 5 ustawy ustawodawca zawarł definicję legalną osoby samotnie wychowującej dziecko. Dokonując wykładni tej definicji, nie można jednak pominąć żadnego z jej elementów. Przepis ten, zdaniem NSA, wskazuje, że aby skorzystać z ulgi, o której mowa w art. 6 ust. 4, podatnik musi mieć nie tylko określony stan cywilny, ale też wychowywać samotnie dziecko.

Prawo i praktyka

Przygody Radcy Antoniego

Odwiedź także

Nasze inicjatywy